הנחיות חדשות של רשות המיסים להכרה בהוצאות בניה ושיפוץ, גם ללא קבלות – מה חשוב לדעת?

קישור לרישום למועדון המקצוענים

רשות המיסים פרסמה לאחרונה הנחיות חדשות בנוגע להכרה בהוצאות בנייה והשבחה של נכסים לצורכי חישוב מס השבח וזאת במקרים בהם למוכר אין אסמכתאות מספקות (כגון חשבוניות או קבלות).

רקע משפטי והשלכות

בהתאם לסעיף 39 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), מוכר נכס רשאי לנכות הוצאות שהוציא לצורך השבחת המקרקעין, ובלבד שהן נוגעות ישירות לנכס וניתן להוכיח שהן אכן הוצאו.
על רקע תיקון 76 לחוק מיסוי מקרקעין משנת 2013, אשר צמצם את הפטור לדירת מגורים מזכה וקבע תקרת פטור, גברה החשיבות של תיעוד הוצאות בנייה.

אולם, בחלק גדול מהמקרים, אין בידי המוכר קבלות וכדו’ היכולות להעיד על סכום הוצאות הבניה שהוא מעוניין לנכות – במקרה זה, בהתאם לפסיקה הרווחת, ניתן להציג חוות דעת שמאי לאמדן הוצאות הבניה הישירות והעקיפות.

בפס”ד שניתן בבית המשפט המחוזי בירושלים וע 2046/01 לודמילה מאיר נ’ מנהל מיסוי מקרקעין אזור ירושלים, נידון נושא זה בהרחבה ונקבעו 4 קריטריונים מרכזיים הנדרשים לשם הכרה בהוצאות בהעדר קבלות.

התנאי הראשוני –  ההוצאות אינן מותרות בניכוי לפי פקודת מס הכנסה.

נטל ההוכחה –  על המבקש את ההכרה בהוצאות להביא ראיות חזקות ככל האפשר, ואם אין בידו – להסביר מדוע.

הערכת הוצאות –  יש לבסס את סכומי ההוצאות על מחירונים מקובלים וחוות דעת מומחה.

התאמת מקורות המימון – על הנישום להראות כי בוצעו על ידו העברות כספים בהיקף דומה לנטען.

עד כה רשות המיסים נהגה להכיר בהוצאות גם ללא קבלות, בהתאם לכללים הנ”ל, אך לא היתה מדיניות מוסדרת ומוצהרת בעניין והייתה אי וודאות לגבי האופן שינהג כל מפקח בכל תיק.

כעת פורסמה הוראת ביצוע שבאה “לעשות סדר”: תוספת מס’ 1 להוראה מס’ 3 “הצהרת הון – אסמכתא על הוצאה להשבחה” שבהוראת ביצוע 28/87 מס שבח.

ההנחיה החדשה יוצרת הקלה משמעותית לנישומים בהוכחת ההוצאות.

ככל שהנישום מרים את נטל ההוכחה, לאו דווקא ע”י הצגת חשבוניות/קבלות, אלא גם ע”י מסמכים חלופים, כגון: הסכם עבודה מול קבלן ביצוע שכולל את התמורה, תיעוד תשלומים או כל מסמך אחר שיכול להוכיח בעקרון את ההוצאה שהוצאה ופרטים על נותן שירותי הבניה, יפעל מפקח המס באופן הבא:

– עבור הוצאות שהוצאו לפני 2014 – יותר בניכוי כל סכום ההוצאה כפי שהתבקש ע”י הנישום!

– עבור הוצאות שהוצאו לאחר 2014 – יותר בניכוי סכום ההוצאה שהתבקשה אולם ללא מ.ע.מ ובניכוי רווח קבלני בשיעור 15%.

אולם, בכל מקרה המפקח יבחן את סבירות ההוצאות המתבקשות על מול הוצאות “מקובלות” במחירוני בניה וככול שקיים פער בלתי מוסבר, תקבע ההוצאה עפ”י המחירונים בלבד.

מנסיוננו, כאשר מדובר במכירת בתים יוקרתיים שהושקעו בהם עלויות בניה גבוהות מהסטנדרט ב”מחירון” קיימת חשיבות גדולה מאוד לאופן הצגת ההוצאות בפני המפקח, תיאור ההוצאות והמפרטים והערכת שווי ההשקעות באמצעות חוו”ד שמאי מקרקעין רשמית – מצג ראוי בפני רשות המיסים צפוי להוביל לתוצאה המתבקשת.

כיצד תנהג רשות המסים במקרה שהמוכר אינו עומד בנטל ההוכחה?

אם הנישום אינו מצליח להרים את נטל ההוכחה כנדרש, כלומר, אין לו כלל מסמכים שמעידים על עלות ההשקעות בנכס (אפילו לא בעקיפין) רשות המסים תנקוט עדיין בגישה ליברלית, אולם מצומצמת:

– עבור הוצאות שהוצאו לפני 2014 – יותר בניכוי סכום ההוצאה, אולם רק בהתאם למחירונים המקובלים ואף זאת ללא מרכיב מ.ע.מ וללא רווח קבלני בשיעור 15%.

– עבור הוצאות שהוצאו לאחר 2014 –  ראשית על המוכר להמציא אישור רו”ח כי ההוצאה לא נדרשה ולא תדרש כהוצאה בהתאם לפקודת מס הכנסה או במכירת נכס אחר וככול שאכן המציא אישור זה, סכום ההוצאה יוכר רק בהתאם למחירונים המקובלים ורק בשיעור של 2/3 וללא מרכיב מ.ע.מ וללא רווח קבלני בשיעור 15%.

שימו לב, במידה והנישום לא ימציא אישור רו”ח  ולא יביא נימוקים ראויים מדוע אינו יכול להביא אישור רו”ח כזה, לא יותרו בכלל ניכוי של עלויות בניה!

מסקנות והמלצות

לאור ההנחיות החדשות, מוכרי נכסים המעוניינים להבטיח הכרה מירבית בהוצאותיהם צריכים לפעול באחת או יותר מהדרכים הבאות:

1. לשמור תיעוד מלא ככול האפשר –  כמובן שרצוי לשמור חשבוניות וקבלות, אולם גם אם הללו לא נמצאות, חשוב מאוד לשמור ראיות חלופיות עקיפות כגון : מסמכים המעידים על תשלומים (העתק צ’ק/העברה בנקאית/משיכת והפקדת מזומן וכו’), הסכמים וחוזים חתומים ע”י הצדדים אשר קובעים את מהותה וסכומה של ההוצאה (הסכמי מתן שירותי בניה עם קבלן מבצע, מנהל עבודה, אדריכל, מהנדס וכו’) מסמכים תומכים אחרים כגון: הערכת שווי שמאית לצורכי ביטוח או לצורך שיעבוד הנכס למתן הלוואה בה יש התייחסות לעלויות הבניה, הסכמי הלוואה שניתנה בגין הבניה ממוסד פיננסי, הצהרות של קבלן הביצוע/קבלן משנה על ביצוע העבודה וכל מסמך אחר שיכול להיות רלבוונטי.

הנ”ל אינו בגדר רשימה סגורה ומטבע הדברים לא תמיד ניתן לעמוד בכל הדרישות, אולם ככול שהנישום יצטייד ביותר ראיות, כך טוב הדבר.

2. להיעזר בשמאי מקרקעין –  כאשר מדובר בבנייה יוקרתית שהעלות שלה מעבר למחירונים המקובלים לבניה סטנדרטית, קיימת חשיבות גדולה מאוד להצגת חוות דעת שמאית בפני רשות המיסים. זו עשוייה להוות ראייה טובה מאוד שתכלול לא רק אמדן את הסכום הנדרש אלא גם פירוט מקצועי של רמת הבניה והאלמנטים המאפיינים אותה, כך שהמפקח יאות לסטות מהמחירון המקובל. חוות הדעת יכולה לשמש ככלי משמעותי לשכנוע רשות המסים.

3. להתייעץ עם מומחי מס – כמובן שיש לבחון כל מקרה לגופו ובמקרה של חוסר ודאות, מומלץ להיעזר בשמאי מקרקעין מוסמך ובעורך דין מומחה בדיני מיסוי מקרקעין, על מנת להגיש את הדיווח בצורה מיטבית.

לחץ לקריאת ההנחיה החדשה המלאה של רשות המיסים